David Álvarez Barrios, Economista, 24 Nov 2021
En una reciente consulta, la V2234-21, de 5 de agosto de 2021, la Dirección General de Tributos (DGT) analiza la cuestión planteada por un contribuyente al que, dentro de un procedimiento de divorcio contencioso, se le ha establecido la guarda y custodia de la hija menor en común se atribuye de forma compartida a ambos progenitores, de tal forma que la menor vivirá de forma alternativa con cada uno de sus progenitores por períodos semanales alternos.
Por lo anterior, el contribuyente se cuestiona si puede aplicar el mínimo por descendientes (50%) durante el período de custodia, y a su vez el régimen de especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos previsto en los art. 64 y 75 de la Ley del IRPF por el período de tiempo en que no custodia a la menor, tal como se establece por el TSJ de Andalucía en sentencia N.º 1535/2020, de fecha 8 de octubre de 2020.
A este respecto, La DGT concluye que, de la normativa vigente, las especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos por decisión judicial de la Ley del IRPF (art. 64 y 75), sólo es aplicable cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos y, dado que, en el este caso, ambos progenitores tenían la guarda y custodia compartida respecto a su hija menor, sí que se tenía derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, prorrateándose por partes iguales entre ambos progenitores, y, en consecuencia, el contribuyente no tenía derecho en ningún caso a aplicarse dicha especialidad para el cálculo del Impuesto. Pero ¿esto es así?
En realidad, no. A este respecto, llama la atención que la DGT no haga mención alguna a la sentencia indicada por el contribuyente, ¿por qué? Porque dice exactamente lo contrario a lo que ésta defiende.
En la Sentencia mencionada por el contribuyente, la N.º 1535/2020, de 8 de octubre de 2020, del TSJ de Andalucía, se indica, en 1º lugar, que es cierto que la redacción de los art. 64 y 75 de la Ley del IRPF recoge de forma expresa la incompatibilidad entre la aplicación independiente de las escalas de gravamen a las anualidades por alimentos y el mínimo por descendientes, siendo la finalidad de esta reforma evitar el agravio en la aplicación de límites a la progresividad que se establecería entre progenitores separados legalmente y aquellos que no lo estén.
En una reciente consulta, la V2234-21, de 5 de agosto de 2021, la Dirección General de Tributos (DGT) analiza la cuestión planteada por un contribuyente al que, dentro de un procedimiento de divorcio contencioso, se le ha establecido la guarda y custodia de la hija menor en común se atribuye de forma compartida a ambos progenitores, de tal forma que la menor vivirá de forma alternativa con cada uno de sus progenitores por períodos semanales alternos.
Por lo anterior, el contribuyente se cuestiona si puede aplicar el mínimo por descendientes (50%) durante el período de custodia, y a su vez el régimen de especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos previsto en los art. 64 y 75 de la Ley del IRPF por el período de tiempo en que no custodia a la menor, tal como se establece por el TSJ de Andalucía en sentencia N.º 1535/2020, de fecha 8 de octubre de 2020.
A este respecto, La DGT concluye que, de la normativa vigente, las especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos por decisión judicial de la Ley del IRPF (art. 64 y 75), sólo es aplicable cuando los progenitores no tengan derecho a aplicar el mínimo por descendientes por ellos y, dado que, en el este caso, ambos progenitores tenían la guarda y custodia compartida respecto a su hija menor, sí que se tenía derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, prorrateándose por partes iguales entre ambos progenitores, y, en consecuencia, el contribuyente no tenía derecho en ningún caso a aplicarse dicha especialidad para el cálculo del Impuesto. Pero ¿esto es así?
En realidad, no. A este respecto, llama la atención que la DGT no haga mención alguna a la sentencia indicada por el contribuyente, ¿por qué? Porque dice exactamente lo contrario a lo que ésta defiende.
En la Sentencia mencionada por el contribuyente, la N.º 1535/2020, de 8 de octubre de 2020, del TSJ de Andalucía, se indica, en 1º lugar, que es cierto que la redacción de los art. 64 y 75 de la Ley del IRPF recoge de forma expresa la incompatibilidad entre la aplicación independiente de las escalas de gravamen a las anualidades por alimentos y el mínimo por descendientes, siendo la finalidad de esta reforma evitar el agravio en la aplicación de límites a la progresividad que se establecería entre progenitores separados legalmente y aquellos que no lo estén.
Así mientras que los padres convivientes solo podrían aplicarse el mínimo exento por descendiente, los separados legalmente podrían aplicar el doble mecanismo de minoración de la progresividad que significa la compatibilidad entre mínimo exento y reducción de la escala por abono de alimentos.
No obstante lo anterior, el Tribunal igualmente matiza que esta reforma legislativa debe interpretarse en términos constitucionalmente viables, y en base a términos de comparación válidos, ajustados al caso examinado.
No obstante lo anterior, el Tribunal igualmente matiza que esta reforma legislativa debe interpretarse en términos constitucionalmente viables, y en base a términos de comparación válidos, ajustados al caso examinado.
A este respecto, razona que la solución que propugna la Administración tributaria se muestra inconciliable con los principios de igualdad tributaria, progresividad y capacidad contributiva (arts. 14 y 31.1 de CE), pues en la situación de partida comparable de crisis matrimonial hacen de peor condición a los progenitores que ostentan la guarda y custodia compartida, respecto de aquellos progenitores divorciados o separados que ostentan un régimen de custodia individual a favor de uno de ellos, mientras que el otro no custodio atiende el pago de una pensión alimenticia.
Estos últimos tendrían derecho el uno a la aplicación del mínimo exento en su integridad por toda la anualidad, y el otro a la compensación fiscal de las pensiones de alimentos pagadas durante todo el ejercicio, mientras que los padres sujetos a un régimen de custodia compartida solo podrán aplicar el mínimo exento por descendientes a prorrata por el estricto periodo en el que los hijos permanezcan bajo su cuidado, sin posibilidad de aplicar el beneficio reconocido por razón del abono de alimentos, cuando estos sean impuestos judicialmente.
A este respecto, el Tribunal destaca que el TEAC ya en su resolución de 11 de septiembre de 2014, declaró que ambas medidas fiscales, mínimo exento y reducción por abono de pensión de alimentos, responden a idéntica finalidad, constituyendo un beneficio fiscal que atiende a la carga económica que les supone el sostenimiento de los hijos, no aceptando, en cambio, su incompatibilidad absoluta en el caso de padres separados legalmente con custodia compartida.
Por tanto, en su sentencia, el Tribunal acepta la incompatibilidad de ambos beneficios que no podrán aplicarse simultáneamente al periodo del año en el que el progenitor ejerce la custodia de los hijos, pero no acepta que el padre que durante el período de no custodia está judicialmente obligado a satisfacer alimentos a favor de los hijos no pueda aplicarse las especialidades previstas en los art. 64 y 75 de LIRPF para los alimentos debidos a los hijos menores. Esto es, ambos beneficios como es lógico no se pueden aplicar simultáneamente, pero sí se pueden suceder en el tiempo dadas las cambiantes situaciones que durante la anualidad se producen en el régimen de contribución al sostenimiento de los hijos, siendo así que ambos sistemas de manutención por convivencia o por prestación alimenticia caso de no convivencia, tienen respuesta benéfica en la regulación del impuesto, en forma de mínimo exento en el 1º caso, y en forma de escalas reducidas de gravamen para los alimentos.
En consecuencia, el Tribunal concluye que la interpretación de la norma que propone la Administración Tributaria es errónea ya que se configura como medida desincentivadora del régimen preferente de custodia compartida que el legislador ha impulsado como instrumento indicado para el mejor desarrollo moral de los hijos, y fórmula para la distribución homogénea entre progenitores de las cargas propias de la crianza de los hijos, con el objetivo de superar inercias históricas que imponían tradicionalmente a la mujer el cuidado de la progenie, al imponer un tratamiento fiscal desfavorable para los progenitores que opten por este modelo de atención corresponsable de los hijos.
Por lo anterior, solamente se puede concluir que, en base a esta sentencia, la estricta y literal interpretación de la Ley que la DGT vuelve a practicar en la consulta antes mencionada carece de sentido y solamente descansa en que favorece los intereses recaudatorios de la Administración, siendo, en consecuencia, ambos beneficios fiscales perfectamente compatibles cuando los mismos no se practican de forma simultánea a lo largo del ejercicio.
En base a esta sentencia, los contribuyentes pueden solicitar, con el límite de la prescripción, que se rectifiquen las autoliquidaciones de IRPF presentadas. Asimismo, si un contribuyente declarara ambos beneficios en su futura declaración de IRPF, podrá hacerlo con la seguridad que la Agencia Tributaria no podrá sancionarle por ello (como ocurrió en el caso de la Sentencia) ya que, al haber una Sentencia de un Tribunal Superior de Justicia en este sentido, no se puede negar que se haya actuado de acuerdo con una interpretación razonable de la norma, lo cual exime al contribuyente de responsabilidad.
A este respecto, el Tribunal destaca que el TEAC ya en su resolución de 11 de septiembre de 2014, declaró que ambas medidas fiscales, mínimo exento y reducción por abono de pensión de alimentos, responden a idéntica finalidad, constituyendo un beneficio fiscal que atiende a la carga económica que les supone el sostenimiento de los hijos, no aceptando, en cambio, su incompatibilidad absoluta en el caso de padres separados legalmente con custodia compartida.
Por tanto, en su sentencia, el Tribunal acepta la incompatibilidad de ambos beneficios que no podrán aplicarse simultáneamente al periodo del año en el que el progenitor ejerce la custodia de los hijos, pero no acepta que el padre que durante el período de no custodia está judicialmente obligado a satisfacer alimentos a favor de los hijos no pueda aplicarse las especialidades previstas en los art. 64 y 75 de LIRPF para los alimentos debidos a los hijos menores. Esto es, ambos beneficios como es lógico no se pueden aplicar simultáneamente, pero sí se pueden suceder en el tiempo dadas las cambiantes situaciones que durante la anualidad se producen en el régimen de contribución al sostenimiento de los hijos, siendo así que ambos sistemas de manutención por convivencia o por prestación alimenticia caso de no convivencia, tienen respuesta benéfica en la regulación del impuesto, en forma de mínimo exento en el 1º caso, y en forma de escalas reducidas de gravamen para los alimentos.
En consecuencia, el Tribunal concluye que la interpretación de la norma que propone la Administración Tributaria es errónea ya que se configura como medida desincentivadora del régimen preferente de custodia compartida que el legislador ha impulsado como instrumento indicado para el mejor desarrollo moral de los hijos, y fórmula para la distribución homogénea entre progenitores de las cargas propias de la crianza de los hijos, con el objetivo de superar inercias históricas que imponían tradicionalmente a la mujer el cuidado de la progenie, al imponer un tratamiento fiscal desfavorable para los progenitores que opten por este modelo de atención corresponsable de los hijos.
Por lo anterior, solamente se puede concluir que, en base a esta sentencia, la estricta y literal interpretación de la Ley que la DGT vuelve a practicar en la consulta antes mencionada carece de sentido y solamente descansa en que favorece los intereses recaudatorios de la Administración, siendo, en consecuencia, ambos beneficios fiscales perfectamente compatibles cuando los mismos no se practican de forma simultánea a lo largo del ejercicio.
En base a esta sentencia, los contribuyentes pueden solicitar, con el límite de la prescripción, que se rectifiquen las autoliquidaciones de IRPF presentadas. Asimismo, si un contribuyente declarara ambos beneficios en su futura declaración de IRPF, podrá hacerlo con la seguridad que la Agencia Tributaria no podrá sancionarle por ello (como ocurrió en el caso de la Sentencia) ya que, al haber una Sentencia de un Tribunal Superior de Justicia en este sentido, no se puede negar que se haya actuado de acuerdo con una interpretación razonable de la norma, lo cual exime al contribuyente de responsabilidad.
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